論制定會計準則的允當程序

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1、論制定會計準則的允當程序改組后的國際會計準則委員會（IASC）的一個顯著變化是為了能制定高質(zhì)量全球會計準則，采納了一整套與美國FASB相類似的所謂允當程序（dueprocess）（1），這個允當程序除了以專門的文件（2）公布外，還在其2000年5月24日通過的新憲章（Constitution）中作了詳細的說明，從某種意義上可以說，一份IASB憲章就是一份工作程序說明書，那么為什么準則制定需要允當程序？其理論基礎是什么？允當程序如何作用于準則制定？我們希望通過對允當程序的研究能對我國未來會計準則的制定和完善提供有益的參考，進而增強我國會計準則制定的透明度?！　∫?、允當程

2、序應用于會計準則制定的根本原因：會計準則具有經(jīng)濟后果　　允當程序觀念發(fā)生、發(fā)達于英國法并為美國法所繼承，其思想系譜可溯及到1216年制定的英國大憲法，在法律上允當程序是指通過正義的法院執(zhí)行法律的正常手續(xù)，目的在于根據(jù)法律的規(guī)定對受指控者的合法權利加以保護（揚一平，1999）。應用于會計準則制定上，允當程序是指在準則制定中所遵循的一整套完整、充分、嚴密、穩(wěn)定的程序，其目的是為了保證準則制定的獨立性、公平性、公開性，讓所有可能受擬訂的準則影響的機構(gòu)或個人在最終準則發(fā)布前有機會讓準則制定機構(gòu)聽取其意見，它一般包括建議新項目、列入計劃、研究準則大綱、公布規(guī)劃草案、提交最終草案

3、、發(fā)布征求意見稿、通過準則草案、確定并公布最終準則?！　嫓蕜t作為一份公共合約（謝德仁，1997）具有經(jīng)濟后果。會計準則的經(jīng)濟后果是指會計信息對政府、工會，投資者和債權人決策行為的影響，這些個人或團體行為的后果被認為可能影響其他團體的利益，它涉及到兩方面的問題，一方面是執(zhí)行會計準則所輸出的會計信息作為資本市場的控制工具會影響資源配置的效率；另一方面是執(zhí)行會計準則所輸出的會計信息具有對財富的分配功能。從會計準則經(jīng)濟后果的第一方面看，會計準則在總體上是一種有助于降低交易費用的合約安排，特別是通過界定上市公司公開披露信息的標準和質(zhì)量，有助于降低現(xiàn)代資本市場運行的交易成本。

4、從會計準則經(jīng)濟后果的第二方面看，會計信息被廣泛應用于收費管制、稅收征納、債務契約和經(jīng)理報酬契約，因此作為會計信息加工標準的會計準則對不同的相關利益集團具有不同的經(jīng)濟后果，那些可能會承擔會計準則不利經(jīng)濟后果的利益集團，必然會干預或?qū)で蟾鞣礁深A準則制定，迫使準則制定機構(gòu)改變可能會對其不利的準則規(guī)定，從而他們通過會計尋租活動獲得非生產(chǎn)利益。既然會計準則具有經(jīng)濟后果，那么，單純從理論上、技術上尋求最完美的準則是不現(xiàn)實的，恰當可行的思路應該是尋求一種能達到帕累托最優(yōu)的會計準則，使會計準則的經(jīng)濟后果最公平、合理。因此，自20世紀70年代斯蒂芬。澤弗提出經(jīng)濟后果學說后引起人們對會計

5、準則制定過程的公平性、公開性的廣泛關注。這種對會計準則制定程序的廣泛關注就直接發(fā)韌于會計準則經(jīng)濟后果的第二方面即會計準則財富分配功能，從而使會計準則制定成為一種政治程序，會計準則制定中的政治行為，在相當程度上就是會計準則經(jīng)濟后果的直接延伸。美國在外幣折算、石油天然氣、投資減免稅、認股權等會計準則的制定歷史深刻地見證了會計準則制定的政治程序性質(zhì)（3）。會計準則制定的政治程序性質(zhì)又直接導致了在準則制定過程中采納允當程序的必然，允當程序的目的是使準則制定成為一種“陽光下”（insunshine）的活動，能夠廣泛地聽取各方的意見而不是被相關利益集團所影響或控制。允當程序的基本

6、原則是與程序結(jié)果有利害關系的所有機構(gòu)或個人都有權參與該程序并得到提出自己主張的機會，在西方社會，它幾乎被應用于所有有關政策、制度的形成與執(zhí)行以及其它任何帶有政治意義的行為規(guī)范，它作為政治的基礎原理得到確立，民主主義的政治正是以程序的允當為基礎的?！　《?、允當程序應用于會計準則制定的理論基礎：程序公平學說　　如前所述，會計準則的經(jīng)濟后果直接導致了準則制定的政治程序性質(zhì)，準則制定的政治程序性質(zhì)使允當程序成為準則制定的應有之義，因此，追求公平就是在會計準則制定中使用允當程序的真正目的，那么，會計準則制定中使用允當程序的理論基礎是什么？　　公平是人類社會一直致力于的目標之一，

7、在西方自亞里士多德以來，西方思想中也諸多探討公平的理論。歷史地看，公平理論大體上包括兩大類即結(jié)果或?qū)嵸|(zhì)公平學說和程序公平學說。結(jié)果公平學說的基本觀點是：只要一次活動在結(jié)果上人們應得的權益得到平等保護，應履行的義務得到平等的履行，那么這項活動就是可以接受的、公平的，而不管形成這種結(jié)果的程序是怎樣。結(jié)果公平學說認為程序是不重要的，是完全為結(jié)果服務的。但是，這種思想有很大的缺陷（谷口安平，1996）：（1）結(jié)果的正確或公平與否是人們主觀最難以評價與衡量的，特別是在標準多元化的現(xiàn)代社會，評價主體認知能力的差異以及主觀期望與結(jié)果之間的反差程度的影響，相同的結(jié)果