“實(shí)質(zhì)重于形式”會計(jì)原則的運(yùn)用及其問題與對策

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1、筆>>“實(shí)質(zhì)重于形式”會計(jì)原則的運(yùn)用及其問題與對策價(jià)格月刊郭愛武在現(xiàn)實(shí)的經(jīng)濟(jì)生活中，許多交易或事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)和法律形式往往不一致，甚至發(fā)生背離，使會計(jì)人員在選用會計(jì)政策時(shí)無所適從。為了順應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，提高會計(jì)信息的質(zhì)量，推動會計(jì)國際協(xié)調(diào)，財(cái)政部在2000年12月29日發(fā)布的《企業(yè)會計(jì)制度》中，首次正式提出“實(shí)質(zhì)重于形式”的會計(jì)核算原則，這是繼1992年公布的《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定的12項(xiàng)會計(jì)核算原則后，新增加的一面內(nèi)容。　　一、“實(shí)質(zhì)重于形式”原則的實(shí)際運(yùn)用　　“實(shí)質(zhì)重于形式”原則是指：“企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照交易或事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)進(jìn)行會計(jì)核算，而不應(yīng)當(dāng)僅僅按照它們的法律形式作為會

2、計(jì)核算的依據(jù)。”這就是說：在會計(jì)核算中，既要考慮交易或事項(xiàng)的外在法律形式，更需看其內(nèi)容的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)；當(dāng)法律形式與經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)不一致時(shí)，應(yīng)以經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)為核算依據(jù)。“實(shí)質(zhì)重于形式”原則作為會計(jì)核算的一般的原則，不僅在會計(jì)核算中得到了充分運(yùn)用，在注冊會計(jì)師審計(jì)、制定會計(jì)規(guī)范以及與會計(jì)相關(guān)的其他領(lǐng)域也得到了廣泛的運(yùn)用?！　。ㄒ唬皩?shí)質(zhì)重于形式”原則在會計(jì)實(shí)務(wù)中的具體運(yùn)用?！皩?shí)質(zhì)重于形式”原則在會計(jì)實(shí)務(wù)中得到了廣泛的運(yùn)用，它貫穿于會計(jì)運(yùn)行的各個環(huán)節(jié)，包括會計(jì)核算的確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告，它還涉及企業(yè)內(nèi)、外部的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)交易和事項(xiàng)。　　1.“實(shí)質(zhì)重于形式”原則在會計(jì)確認(rèn)上的運(yùn)用　?。?）資產(chǎn)要

3、素確認(rèn)。資產(chǎn)的實(shí)質(zhì)權(quán)益重于產(chǎn)權(quán)形式。資產(chǎn)實(shí)質(zhì)權(quán)益的確認(rèn)和計(jì)量是按照資產(chǎn)的收益、風(fēng)險(xiǎn)及其對資產(chǎn)控制等要素是否發(fā)生了變化和轉(zhuǎn)移，作為判斷資產(chǎn)實(shí)質(zhì)權(quán)益的依據(jù)，而不是按照產(chǎn)權(quán)的形式進(jìn)行會計(jì)核算?！　。?）負(fù)債要素確認(rèn)。如在我國會計(jì)實(shí)務(wù)中，長期借款的利息按實(shí)際發(fā)生數(shù)計(jì)提，記入“財(cái)務(wù)費(fèi)用”或“在建工程”等相關(guān)科目的借方，同時(shí)貸記“長期借款”科目，而不論借款利息要在多長時(shí)間內(nèi)支付。假如借款利息要在下一會計(jì)年度支付，那么此利息應(yīng)算作流動負(fù)責(zé)，但此利息記入了“長期借款”，年末的資產(chǎn)負(fù)責(zé)表里此利息被記錄在了長期負(fù)債里。這顯然夸大了長期負(fù)債，減少了流動負(fù)責(zé)，會引起會計(jì)信息失真。按照“實(shí)質(zhì)重于形

4、式”原則，應(yīng)將此利息列入流動負(fù)債下的“一年內(nèi)到期的長期負(fù)債”項(xiàng)目。1　　（3）收入要素確認(rèn)。在商品交易中，企業(yè)確認(rèn)收入應(yīng)從實(shí)質(zhì)上判斷商品所有權(quán)的主要風(fēng)險(xiǎn)與報(bào)酬的轉(zhuǎn)移，而不再是形式上商品是否已經(jīng)發(fā)出。強(qiáng)調(diào)企業(yè)實(shí)質(zhì)上的經(jīng)濟(jì)利益是否能夠流入企業(yè)，不再注重形式上是否已經(jīng)取得收取價(jià)款的權(quán)利。以銷售商品的售后回購為例。售后回購是現(xiàn)代企業(yè)一種特殊的銷售業(yè)務(wù)，因此，企業(yè)在確認(rèn)收入時(shí)，應(yīng)視商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬實(shí)質(zhì)上是否轉(zhuǎn)移及賣方是否放棄對商品的控制而定。銷售方承諾在銷售商品后的一定時(shí)間內(nèi)回購的售后回購類型可能會出現(xiàn)以下兩種情況：第一種情況是回購價(jià)以回購當(dāng)日的市價(jià)為基礎(chǔ)確定，這表明該

5、商品因增值而獲得的收益歸買方所有，因貶值而遭受的損失也由買方承擔(dān)，賣方不再保留商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬，但賣方仍對商品實(shí)施控制，買方無權(quán)對商品進(jìn)行處置；第二種情況是回購價(jià)在合同中訂明，表明商品價(jià)格變動產(chǎn)生的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬歸賣方所有，與買方無關(guān)，且賣方對售出的商品實(shí)施控制。因此，這種銷售回購實(shí)質(zhì)上不是一種銷售，而是一項(xiàng)融資協(xié)議，整個交易不確認(rèn)收入?！　。?）費(fèi)用要素確認(rèn)。對費(fèi)用的確認(rèn)，要判斷某項(xiàng)費(fèi)用在當(dāng)期確認(rèn)還是資本化，這就需要判斷費(fèi)用的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)。《企業(yè)會計(jì)制度》規(guī)定：對符合資本條件的借款費(fèi)用應(yīng)當(dāng)予以資本化；在籌建期內(nèi)發(fā)生的，應(yīng)計(jì)入長期待攤費(fèi)用，在開始生產(chǎn)經(jīng)營期一次計(jì)入當(dāng)期

6、損益：在生產(chǎn)經(jīng)營期發(fā)生的，應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益。　　2.“實(shí)質(zhì)重于形式”原則在會計(jì)計(jì)量方面的運(yùn)用　　會計(jì)計(jì)量是會計(jì)人員運(yùn)用一定的計(jì)量模式對會計(jì)對象的內(nèi)在數(shù)量關(guān)系所做的貨幣定量，并產(chǎn)生以傾向定量信息為主的會計(jì)信息處理過程。在通貨膨脹時(shí)，會計(jì)計(jì)量模式由名義貨幣單位轉(zhuǎn)向一般購買力傾向單位，體現(xiàn)了“實(shí)質(zhì)重于形式”原則的精神。同時(shí)，在相關(guān)的財(cái)務(wù)報(bào)表上，資產(chǎn)項(xiàng)目一般以歷史成本列示，但在某些情況下，歷史成本原則就不能反映企業(yè)真實(shí)的經(jīng)營情況。如企業(yè)持有的資產(chǎn)大幅減值、惡性通貨膨脹、盤盈、清算、接受捐贈等，根據(jù)“實(shí)質(zhì)重于形式”原則，可以選擇適用的會計(jì)計(jì)量屬性來進(jìn)行計(jì)量?！　?.“實(shí)質(zhì)重于形式”原

7、則在會計(jì)記錄方面的運(yùn)用　　如企業(yè)為了充分利用閑置的資金而購入一批有價(jià)證券，并不準(zhǔn)備長期持有，后來可能因?yàn)槟撤N原因，實(shí)際持有時(shí)間超過了12個月，會計(jì)記錄是否應(yīng)該由短期投資轉(zhuǎn)為長期投資？從形式上看，這一轉(zhuǎn)變符合長期投資區(qū)別于短期投資的時(shí)間界定，即持有時(shí)間在1年以上，但從這項(xiàng)投資的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)看，它仍然保持原來的短期投資目的，為了獲取現(xiàn)實(shí)的經(jīng)濟(jì)利益，并不以控制被投資單位為目的，所以不需要做賬戶調(diào)整，仍列為短期投資。　　4.“實(shí)質(zhì)重于形式”原則在會計(jì)報(bào)告方面的運(yùn)用　　會計(jì)報(bào)告中對期后事項(xiàng)的處理也是依據(jù)了“實(shí)質(zhì)重于形式”原則。由于期后事項(xiàng)是