完全成本法與變動(dòng)成本法下凈利潤(rùn)差異探析

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1、完全成本法與變動(dòng)成本法下凈利潤(rùn)差異探析摘要：目前，我國(guó)大部分管理會(huì)計(jì)教材認(rèn)為完全成本法與變動(dòng)成本法下的利潤(rùn)差異為EBIT差異，并多采用列舉法分析，鮮有嚴(yán)格公式推導(dǎo)。而EBIT作為息稅前利潤(rùn)，是銷售收入扣除成本的階段性利潤(rùn)，并不能真正反映企業(yè)的最終利潤(rùn)。文章從凈利潤(rùn)（NP）角度出發(fā)，擬采用數(shù)學(xué)方法推導(dǎo)模型，給出一般性的結(jié)論，并加以案例驗(yàn)證，以期為企業(yè)決策者提供更多參考。中國(guó)2/vie　　關(guān)鍵詞：完全成本法變動(dòng)成本法NP差異　　由于成本的劃分標(biāo)準(zhǔn)不同，產(chǎn)生了兩種成本核算方法――完全成本法和變動(dòng)成本法。完全成本法是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)廣泛采用的，并據(jù)此

2、編制對(duì)外會(huì)計(jì)報(bào)表的一種成本計(jì)算方法；變動(dòng)成本法是企業(yè)內(nèi)部管理者經(jīng)常采用的，出于滿足管理會(huì)計(jì)預(yù)測(cè)、決策、預(yù)算、控制和評(píng)價(jià)的需要的一種成本計(jì)算方法。為了適應(yīng)企業(yè)成本管理的要求，需要對(duì)兩種成本法進(jìn)行利潤(rùn)轉(zhuǎn)換?！　∫?、理論依據(jù)　?。ㄒ唬┩耆杀痉ā　⊥耆杀痉ㄓ址Q為“全部成本法”“歸納成本法”或“吸收成本法”，是傳統(tǒng)的成本計(jì)算方法。完全成本法是以經(jīng)濟(jì)職能分析為基礎(chǔ)，是指在一定時(shí)期內(nèi)將生產(chǎn)過(guò)程中發(fā)生的所有的直接材料、直接人工、制造費(fèi)用（變動(dòng)制造費(fèi)用和固定制造費(fèi)用）都?xì)w集到產(chǎn)品的生產(chǎn)成本，而將期間所發(fā)生的銷售管理費(fèi)用計(jì)入非生產(chǎn)成本，不構(gòu)成產(chǎn)品、存

3、貨成本的一種方法?！　。ǘ┳儎?dòng)成本法　　變動(dòng)成本法又稱“不完全成本法”“直接成本法”，是指在產(chǎn)品成本計(jì)算中，以成本性態(tài)分析為前提，成本包括產(chǎn)品生產(chǎn)過(guò)程中所消耗的直接材料、直接人工和制造費(fèi)用中的變動(dòng)部分。產(chǎn)品的成本是在產(chǎn)品實(shí)際形成過(guò)程中發(fā)生的，因此，制造費(fèi)用中的固定性部分被視為期間成本而從相應(yīng)期間的收入中全部扣除，按照貢獻(xiàn)式損益確定程序計(jì)量損益?！　。ㄈ┩耆杀痉ㄅc變動(dòng)成本法的比較　　1.應(yīng)用前提不同。完全成本法，以成本的可盤(pán)存性為前提，將成本分為產(chǎn)品成本和期間費(fèi)用兩大類。凡是一定時(shí)期內(nèi)的生產(chǎn)領(lǐng)域?yàn)樯a(chǎn)產(chǎn)品而發(fā)生的，都應(yīng)歸集于生產(chǎn)成

4、本，所以生產(chǎn)過(guò)程中發(fā)生的制造費(fèi)用全部計(jì)入產(chǎn)品成本?！　∽儎?dòng)成本法，以成本性態(tài)為前提，將全部成本分為固定成本和變動(dòng)成本兩類，并且要將屬于混合成本的制造費(fèi)用按業(yè)務(wù)量水平分解成變動(dòng)制造費(fèi)用和固定制造費(fèi)用兩部分?！　?.成本流程不同。在完全成本法下，制造費(fèi)用（變動(dòng)制造費(fèi)用和固定制造費(fèi)用）均被視為產(chǎn)品的成本，固定性制造費(fèi)用被歸集于產(chǎn)品而隨產(chǎn)品流動(dòng)，因此本期已銷產(chǎn)品和未銷產(chǎn)品在成本構(gòu)成上是完全一致的，均在銷售時(shí)扣除。見(jiàn)表1?！　≡谧儎?dòng)成本法下，變動(dòng)制造費(fèi)用被視為產(chǎn)品成本，而固定制造費(fèi)用及銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用和財(cái)務(wù)費(fèi)用被視為期間成本。在產(chǎn)品出售之前，

5、變動(dòng)制造費(fèi)用隨存貨的變化而增減；在產(chǎn)品出售之后，存貨成本將轉(zhuǎn)入產(chǎn)品銷售成本，與銷售收入相配比決定損益，而固定性制造費(fèi)用將在年末一次性扣除。見(jiàn)表2?！　?.NP計(jì)算方法不同?！　⊥耆杀痉ㄏ翹P計(jì)算公式：　　EBIT=銷售收入-銷售成本-期間成本=銷售收入-（直接材料+直接人工+變動(dòng)性制造費(fèi)用+固定性制造費(fèi)用）-（變動(dòng)性管理費(fèi)用+固定性管理費(fèi)用+變動(dòng)性銷售費(fèi)用+固定性銷售費(fèi)用）　　NP=稅前利潤(rùn)×（1-所得稅稅率）　　變動(dòng)成本法下NP計(jì)算公式：　　EBIT=銷售收入-變動(dòng)成本-固定成本=銷售收入-（直接材料+直接人工+變動(dòng)性制造費(fèi)用+變

6、動(dòng)性管理費(fèi)用+變動(dòng)性銷售費(fèi)用）-（固定性制造費(fèi)用+固定性管理費(fèi)用+固定性銷售費(fèi)用）　　NP=稅前利潤(rùn)×（1-所得稅稅率）　　由上可知，完全成本法與變動(dòng)成本法下NP產(chǎn)生差異的原因在于兩種方法扣除固定性制造費(fèi)用的方式不同。變動(dòng)成本法下扣除的固定性制造費(fèi)用是被歸集于期間費(fèi)用，直接影響當(dāng)期NP。而完全成本法下扣除的固定性制造費(fèi)用則是被歸集于產(chǎn)品而隨產(chǎn)品流動(dòng)，只有產(chǎn)品到了銷售環(huán)節(jié)才會(huì)影響該期NP?！　∪⑼耆杀痉ㄅc變動(dòng)成本法下NP差異推導(dǎo)　?。ㄒ唬┗炯僭O(shè)　　假設(shè)：各期產(chǎn)品單價(jià)、單位變動(dòng)生產(chǎn)成本、固定性制造費(fèi)用、固定性銷售費(fèi)用、固定性管理費(fèi)用

7、相同，所得稅稅率相同?！　榱吮阌谘芯?，作如下設(shè)定：p：產(chǎn)品銷售價(jià)格；b1：?jiǎn)挝蛔儎?dòng)生產(chǎn)成本（由單位直接材料、單位直接人工、單位變動(dòng)性制造費(fèi)用構(gòu)成）；b2：?jiǎn)挝蛔儎?dòng)銷售費(fèi)用；b3：?jiǎn)挝蛔儎?dòng)管理費(fèi)用；a1：固定性制造費(fèi)用；a2：固定性銷售費(fèi)用；a3：固定性管理費(fèi)用；Q：本期生產(chǎn)量；x：本期銷售量；Q0：期初存貨量；Q1：本期生產(chǎn)量；Q2：期末存貨量；GZ0：期初存貨所包含的單位固定性制造費(fèi)用；GZ1：本期生產(chǎn)產(chǎn)品包含的單位固定性制造費(fèi)用；GZ2：期末存貨所包含的單位固定性制造費(fèi)用；∏：所得稅稅率?！　。ǘ┠Ｐ屯茖?dǎo)　　由模型（3）可知，

8、ΔNP的大小根據(jù)GZ0、GZ2、Q0、Q2、∏五因素決定，與單價(jià)、變動(dòng)成本、期間成本、本期銷售量、本期生產(chǎn)量無(wú)關(guān)。當(dāng)期初存貨所包含的固定性制造費(fèi)用等于期末存貨所包含的固定性制造費(fèi)用時(shí)，ΔNP=0，即完全成本法下NP等于變