淺談企業(yè)合并中稅務(wù)籌劃

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1、淺談企業(yè)合并中稅務(wù)籌劃【摘要】對逐漸盛行的企業(yè)合并而言，合并過程的稅務(wù)籌劃可以有效的降低合并成本，具有積極的意義。這時，合并企業(yè)通?？梢酝ㄟ^選擇適當(dāng)?shù)漠a(chǎn)權(quán)交換支付方式、彌補被合并企業(yè)虧損以及繼承目標(biāo)公司稅收優(yōu)惠等手段有效地減輕稅負，在一定程度上降低合并風(fēng)險?！娟P(guān)鍵詞】企業(yè)合并；稅務(wù)籌劃；稅負合并是企業(yè)的一種產(chǎn)權(quán)重組行為，市場經(jīng)濟條件下，越來越多的企業(yè)為了追求各種協(xié)同效應(yīng)而選擇企業(yè)合并，它是目前投資人進行擴張式經(jīng)營的一種常見方式，是資源優(yōu)化重組的重頭戲。合并過程中，合理有效的降低合并成本對企業(yè)而言是十分必要的，這是就可以進行有效的稅務(wù)籌劃。通過稅務(wù)籌劃，納稅

2、人可以在遵守稅法、尊重稅法的前提下，規(guī)避涉稅風(fēng)險、控制或減輕稅負，有利于提高企業(yè)的財務(wù)與會計管理水平，同時有利于實現(xiàn)企業(yè)財務(wù)目標(biāo)的謀劃、對策與安排。一、合并中產(chǎn)權(quán)交換支付方式的稅務(wù)籌劃一般來說，一個公司與另一個公司合并，可以采用三種支付方式：以現(xiàn)金購買被合并公司股票；以股票換取被合并公司股票；以承擔(dān)債務(wù)的方式換取被合并公司股票。第一，現(xiàn)金購買式并購?，F(xiàn)金購買式并購是指由并購公司支付給目標(biāo)公司股東一定數(shù)額的現(xiàn)金，以此取得目標(biāo)公司的所有權(quán)。目標(biāo)公司的股東收到對其所擁有股份的現(xiàn)金支付時，就失去了對原公司的所有權(quán)益?！敦斦?、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅

3、處理若干問題的通知》（財稅［2009159號）、《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)合并分立業(yè)務(wù)有關(guān)所得稅問題的通知》（國稅［20001119號）中對企業(yè)并購的稅務(wù)處理做了明確的規(guī)定：企業(yè)合并，在通常情況下，被合并企業(yè)應(yīng)視為按公允價值轉(zhuǎn)讓、處置全部資產(chǎn)，計算資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得，依法繳納所得稅?，F(xiàn)金支付方式下，目標(biāo)公司的股東應(yīng)就其在轉(zhuǎn)讓股權(quán)過程中所獲得的轉(zhuǎn)讓所得扣除股權(quán)投資成本后的凈收益作為計稅依據(jù)繳納所得稅，從而加重了目標(biāo)公司股東的稅收負擔(dān)，增加了并購成本。但目標(biāo)企業(yè)的固定資產(chǎn)賬面價值在低于公允價值時，可獲得目標(biāo)公司資產(chǎn)重估增值獲得折舊抵稅利益。這樣，分期支付的方式就可以用

4、來減輕股東的稅負，達到節(jié)稅目的。第二，股份交易式并購。股份交易式并購是指并購公司通過增發(fā)本公司的股票替換目標(biāo)公司股票或購買目標(biāo)公司的資產(chǎn)，從而取得合并目標(biāo)企業(yè)的控制權(quán)。通過這種支付方式，企業(yè)可以避免使用大量現(xiàn)金支付，減少對企業(yè)流動運營資金的占用。另外，按照上述通知的規(guī)定，合并企業(yè)支付給被合并企業(yè)或其他股東的收購價款中，除合并企業(yè)股權(quán)以外的現(xiàn)金、有價證券和其他資產(chǎn)（簡稱非股權(quán)支付額），不高于所支付的股權(quán)票面價值（或支付的股本的賬面價值）20%的，經(jīng)稅務(wù)機關(guān)審核確認，企業(yè)可以按下列規(guī)定進行所得稅處理：被合并企業(yè)不確認全部資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失，不計算交納企業(yè)所得

5、稅；被合并企業(yè)的股東以其持有的舊股換新股不被視為出售舊股、購買新股處理，不交納個人所得稅。股份交易方式下的企業(yè)合并，目標(biāo)公司不用確認轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的所得，不必就此項所得繳納稅款；目標(biāo)公司的股東未收到并購企業(yè)的現(xiàn)金，沒有實現(xiàn)資本利得無需納稅，到出售其股票時才需就資本利得繳納所得稅，可起到延期納稅的效果。此外，這種交易方式還有利于企業(yè)避免使用大量現(xiàn)金支付，減少對企業(yè)流動運營資金的占用。第三，承擔(dān)債務(wù)方式。承擔(dān)債務(wù)式并購是指目標(biāo)公司資不抵債或資產(chǎn)債務(wù)相等的情況下，并購方以承擔(dān)被并購方部分或全部債務(wù)為條件，取得目標(biāo)公司的資產(chǎn)所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)。承擔(dān)債務(wù)支付方式下，目標(biāo)公司的

6、股東被視為無償放棄所持有的股票，目標(biāo)企業(yè)將不計算資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，因而，目標(biāo)公司及股東無需繳納所得稅。在這種情況下，如果目標(biāo)公司的債務(wù)中有計息債務(wù)，并購公司因承擔(dān)了目標(biāo)公司的債務(wù)可獲得節(jié)稅利益。承擔(dān)債務(wù)方式的節(jié)稅效益是最為明顯的。二、合并后所得稅的稅務(wù)籌劃1、被合并企業(yè)虧損的彌補連年虧損、瀕臨破產(chǎn)是很多企業(yè)被優(yōu)勢企業(yè)兼并的重要原因，能否利用這些被并企業(yè)的未彌補虧損就成為稅務(wù)籌劃必須考慮的問題。根據(jù)上述通知規(guī)定，企業(yè)合并在通常情況下，被合并企業(yè)以前年度的虧損，不得結(jié)轉(zhuǎn)到合并企業(yè)彌補。但對于免稅合并，即合并企業(yè)支付給被合并企業(yè)的非股權(quán)支付額不超過股權(quán)賬面價值20%

7、的，被合并企業(yè)以前年度的虧損如果未超過法定彌補期限，可由合并企業(yè)繼續(xù)按規(guī)定用以后年度實現(xiàn)的與被合并企業(yè)資產(chǎn)相關(guān)的所得彌補。可以看出，稅法規(guī)定對于以前年度的虧損只能利用此后有限年度內(nèi)的盈利加以彌補，就使得利用合并企業(yè)間收益的組合進行稅務(wù)籌劃要受到一定的時間限制。因此，合并企業(yè)如果想使用這種稅務(wù)籌劃的方法，就需要考慮以下條件：并購公司在目前以及今后可預(yù)見的若干年內(nèi)是否能夠連續(xù)高額盈利；目標(biāo)公司是否以前幾年累積大額虧損，并且預(yù)計近年內(nèi)扭虧無望；兼并后企業(yè)是否是以總體收益進行計稅的，即其中任一企業(yè)不存在稅收征管上的限制，而使合并后的企業(yè)仍要分別納稅。只要滿足了上述

8、條件，就能夠有效地利用企業(yè)收益組合的方法進行稅務(wù)籌劃。另外，根據(jù)我