談?wù)勅绾我?guī)避存貨審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

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1、談?wù)勅绾我?guī)避存貨審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)劉振芳［摘要］中外近年來爆發(fā)了大量的影響較大的財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊案，其中，涉及存貨舞弊的案例為數(shù)眾多，給注冊(cè)會(huì)計(jì)師帶來了很大的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。木文針對(duì)當(dāng)前計(jì)報(bào)表審計(jì)屮存貨審計(jì)存在的問題，提出了若干規(guī)避存貨審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的具體措施。［關(guān)鍵詞］存貨舞弊存貨審計(jì)、存貨監(jiān)盤分析性復(fù)核重要性原則1939年，美國(guó)證監(jiān)會(huì)在對(duì)麥克森?羅賓斯藥材公司調(diào)查中發(fā)現(xiàn)，公司總資產(chǎn)8700萬美圓中,有1000萬美圓的存貨是虛列的,這竟未被相關(guān)審計(jì)人發(fā)現(xiàn)。Z后,美國(guó)證監(jiān)會(huì)修訂了相應(yīng)的審計(jì)準(zhǔn)則，要求審計(jì)專業(yè)團(tuán)體重視對(duì)客戶存貨盤點(diǎn)的觀察，并使其成為存貨審計(jì)的必要的查核程序。然而，迄

2、今為止,在國(guó)內(nèi)外被揭露出的財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊案件中，許多與存貨有關(guān)。美國(guó)人TreadwayCommission對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊進(jìn)行研究，發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊常用的技巧包括:不恰當(dāng)?shù)氖杖氪_認(rèn)（占47%）,蓄意的虛增資產(chǎn)（38%）,費(fèi)用不恰當(dāng)?shù)倪f延（16%）。虛增資產(chǎn)中，虛增存貨是最常見的手段。我國(guó)近年來影響較大的財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊案絕大多數(shù)與資產(chǎn)項(xiàng)FI的造假有關(guān)，上市公司瓊民源、藍(lán)田股份、成都紅光、銀廣夏就是其中的典型。存貨項(xiàng)目因其種類繁多并且具有流動(dòng)性強(qiáng)、計(jì)價(jià)方法多樣、計(jì)算過程復(fù)雜的特點(diǎn)，成為上市公司造假的良出。這些由公司管理階層蓄意舞弊以粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表給注冊(cè)會(huì)計(jì)師帶來了很

3、大的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。対其分析是本文的重點(diǎn)所在。一、當(dāng)前會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)屮存貨審計(jì)存在的問題近年來，中外上市公司存貨舞弊案層出不窮，使?fàn)砍哆M(jìn)去的注冊(cè)會(huì)計(jì)師及所在的事務(wù)所付出了巨大的代價(jià)，但從客觀上來說，有些公司的舞弊技巧并不高明，可審計(jì)人員還是未能發(fā)現(xiàn)，這說明審計(jì)人員審計(jì)方法還存在有待提高的地方。1、對(duì)客戶所屬行業(yè)、客戶產(chǎn)品及制造過程了解不夠。在統(tǒng)一的市場(chǎng)環(huán)境下，行業(yè)不同,客戶的業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)也會(huì)不一樣。了解行業(yè)情況有助于審計(jì)人員對(duì)客戶業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)、對(duì)客戶產(chǎn)品及制造過程、對(duì)客戶成本核算的理解，以及評(píng)估管理當(dāng)局解釋問題的合理性。而現(xiàn)實(shí)是：審計(jì)人員常常忽視對(duì)此的了解，而造成審計(jì)失

4、誤。2、存貨監(jiān)盤虛位的問題。企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例規(guī)定，企業(yè)在編制年度財(cái)務(wù)報(bào)告前，要全面清查財(cái)產(chǎn)、核實(shí)債務(wù)。對(duì)于存貨就是要盤點(diǎn)，確定實(shí)存數(shù)與帳存數(shù)是否一致。2002年屮注協(xié)頒布了獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第26號(hào)——存貨監(jiān)盤，規(guī)定：實(shí)施存貨監(jiān)盤，獲取有關(guān)期末存貨數(shù)量和狀況的充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任。但是，條例并沒有明確要求企業(yè)在盤點(diǎn)存貨吋，其聘請(qǐng)的審計(jì)人進(jìn)行監(jiān)督盤點(diǎn)，這最終造成存貨盤點(diǎn)的形式化，即：企業(yè)僅進(jìn)行財(cái)務(wù)帳與倉庫帳的帳帳核対。對(duì)于監(jiān)盤問題，企業(yè)和其審計(jì)人好象都“忘記”了。3、存貨監(jiān)盤過程中存在的問題。有效的監(jiān)盤，能夠發(fā)現(xiàn)存貨數(shù)量的舞弊和存貨的質(zhì)

5、量問題。但是，市于審計(jì)人對(duì)于監(jiān)盤的重要性認(rèn)識(shí)不足，造成監(jiān)盤的形式化，而無法發(fā)現(xiàn)存貨帳實(shí)不符的問題。問題一審計(jì)人派出的監(jiān)盤人員，常以沒有多少盤點(diǎn)經(jīng)驗(yàn)的輔助人員為主，審計(jì)部門經(jīng)理及主管合伙人很少去監(jiān)盤現(xiàn)場(chǎng)監(jiān)督存貨盤點(diǎn)，且每年對(duì)同一企業(yè)監(jiān)督盤點(diǎn)的人員也不固定，這即降低了監(jiān)盤的效率，也加大了審計(jì)人的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。問題二審計(jì)抽樣技術(shù)沒有規(guī)范使用，缺乏樣本設(shè)計(jì)、樣本選取及抽樣結(jié)果的評(píng)價(jià)能力。實(shí)踐屮，審計(jì)人員只抽取一小部分樣本，以這樣的樣本結(jié)果來推斷總體特征，審計(jì)人承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)可想而知。問題三審計(jì)人員往往將審計(jì)資料以及計(jì)算機(jī)設(shè)備放在被審計(jì)單位，只使被審計(jì)單位對(duì)審計(jì)人員選取的

6、存貨抽查樣本、監(jiān)盤地點(diǎn)事先了解，從而使企業(yè)有機(jī)會(huì)對(duì)未抽查到的項(xiàng)目及未監(jiān)盤的地方作假。4、按照相關(guān)審計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，審計(jì)人如果由于各種原因未參與對(duì)客戶存貨的監(jiān)督盤點(diǎn)，則應(yīng)在審計(jì)實(shí)施過程中對(duì)部分存貨進(jìn)行抽查。這是保證存貨帳實(shí)相符，降低查核風(fēng)險(xiǎn)的重要手段。但是審計(jì)項(xiàng)目負(fù)責(zé)人往往將此查核程序放在審計(jì)組離廠前，象征性的抽查兒個(gè)項(xiàng)目。雖然如此，企業(yè)還是想腔設(shè)法不予配合，最后審計(jì)人員只能接受管理階層對(duì)此的說辭，造成審計(jì)人“過度依賴管理當(dāng)局的聲明”，而忽視了其應(yīng)有的謹(jǐn)慎態(tài)度。5、未能充分使用分析性復(fù)核程序。鑒于盤點(diǎn)程序具有局限性，注冊(cè)會(huì)計(jì)師無法指望通過盤點(diǎn)解決所有的問題，既

7、然靠監(jiān)盤并不能發(fā)現(xiàn)所有重大舞弊行為，注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須執(zhí)行分析程序。通過對(duì)存貨進(jìn)行分析性復(fù)核程序，配合客戶提供的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)資料，可以改善審計(jì)人員對(duì)虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的偵測(cè)能力。但審計(jì)人員往往一進(jìn)駐企業(yè)，就開始進(jìn)行存貨的實(shí)質(zhì)性測(cè)試了。這是審計(jì)人員最典型的“見樹不見林”毛病。由上所述，存貨審計(jì)中存在的種種問題，不僅造成審計(jì)成本的增加，而且也使審計(jì)人承擔(dān)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)增大。二、如何規(guī)避存貨審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)存貨項(xiàng)目由于其自身的復(fù)雜性已成為舞弊者趨Z若驚的理想對(duì)象，同時(shí)也引起了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的特別關(guān)注。存貨審訃是如此的重要，一個(gè)優(yōu)秀的審計(jì)人員除能熟練常握存貨常規(guī)審計(jì)程序外，還需掌握以下特殊技

8、能，以減少審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。1、深入了解客戶產(chǎn)品及制造過程，以確定生產(chǎn)費(fèi)用分配的合理性。