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1、分類號:BHK中國財經(jīng)報/2001年/04月/19日/第008版/考試專頁長期股權(quán)投資核算的權(quán)益法中國人民大學(xué)會計系徐經(jīng)長張冬梅一、權(quán)益法的含義權(quán)益法是指長期股權(quán)投資初始投資時以投資成本計價,此后則根據(jù)投資企業(yè)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的變動對投資的賬面價值進(jìn)行調(diào)整的方法。在權(quán)益法下,長期股權(quán)投資的賬面價值隨著被投資單位所有者權(quán)益的變動而變動,包括被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈利潤或發(fā)生的凈虧損以及其他所有者權(quán)益項(xiàng)目的變動。在投資企業(yè)對被投資單位具有控制、共同控制或重大影響時,長期股權(quán)投資應(yīng)采用權(quán)益法核算。二、權(quán)益法的核算過程
2、權(quán)益法核算主要包括以下幾個環(huán)節(jié):(1)投資時投資成本和股權(quán)投資差額的核算;(2)股權(quán)投資差額按期攤銷的核算;(3)投資后,因被投資單位所有者權(quán)益的變動而相應(yīng)增減長期股權(quán)投資賬面價值的核算。分述如下:1.投資成本和股權(quán)投資差額的核算權(quán)益法下,長期股權(quán)投資時投資成本的確認(rèn)和成本法下相同(請參考前一篇文章),但核算時需在長期股權(quán)投資股票投資或其他股權(quán)投資!科目下進(jìn)一步設(shè)置投資成本!明細(xì)科目進(jìn)行核算。權(quán)益法下,如果長期股權(quán)投資初始投資成本與其在被投資單位所有者權(quán)益中所占的份額有差額的,應(yīng)當(dāng)設(shè)置股權(quán)投資差額!明細(xì)科目進(jìn)行單獨(dú)核算
3、,并調(diào)整初始投資成本。關(guān)于股權(quán)投資差額,我們需要注意的尚有:(1)股權(quán)投資差額只有在權(quán)益法下才需要單獨(dú)核算,并且是在初始投資時即需要確認(rèn)核算,而成本法下則不存在股權(quán)投資差額的核算問題;(2)股權(quán)投資差額!既可能在借方,也可能在貸方。2.股權(quán)投資差額攤銷的核算股權(quán)投資差額的攤銷,首先要確定攤銷期限;其次要掌握攤銷的處理。在我國會計實(shí)務(wù)中,合同規(guī)定了投資期限的,股權(quán)投資差額則按投資期限攤銷;合同沒有規(guī)定投資期限的:(1)初始投資成本超過應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益份額之間的差額,按不超過10年(含10年)的期限攤銷,攤銷時,借記
4、投資收益!科目,貸記長期股權(quán)投資股票投資(股權(quán)投資差額)!科目;(2)初始投資成本低于應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益份額之間的差額,按不低于10年(含10年)的期限攤銷,攤銷時,借記長期股權(quán)投資股票投資(股權(quán)投資差額)!科目,貸記投資收益!科目。3.投資后,因被投資單位所有者權(quán)益變動而相應(yīng)增減長期股權(quán)投資賬面價值的核算這個環(huán)節(jié)的核算相對復(fù)雜,這是因?yàn)橐鸨煌顿Y單位所有者權(quán)益變動的原因是多方面的,而不同原因引起的變動,其會計處理是不同的。具體包括:(1)期末,按應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)的被投資單位當(dāng)年實(shí)現(xiàn)的凈利潤或發(fā)生的凈虧損的份額
5、,調(diào)整投資的賬面價值,并作為當(dāng)期的投資損益。被投資單位盈利時,借記長期股權(quán)投資股票投資(損益調(diào)整)!科目,貸記投資收益!科目;被投資單位虧損時,分錄相反。其中,企業(yè)確認(rèn)被投資單位發(fā)生的凈虧損,應(yīng)以股權(quán)投資賬面價值減記至零為限;如果被投資單位以后各期實(shí)現(xiàn)凈利潤,企業(yè)應(yīng)在計算的收益分享額超過未確認(rèn)的虧損分擔(dān)額后,按超過部分恢復(fù)投資的賬面價值。(2)被投資單位因借資擴(kuò)股而增加所有者權(quán)益時,企業(yè)按應(yīng)享有的份額,借記長期股權(quán)投資股票投資(股權(quán)投資準(zhǔn)備)!科目,貸記資本公積股權(quán)投資準(zhǔn)備!科目。(3)被投資單位因接受捐贈、資產(chǎn)評估
6、增值而增加資本公積時,企業(yè)按應(yīng)享有的份額,借記長期股權(quán)投資股票投資(股權(quán)投資準(zhǔn)備)!科目,貸記資本公積股權(quán)投資準(zhǔn)備!科目。(4)被投資單位因外幣資本折算而增加或減少資本公積時,企業(yè)按應(yīng)享有的份額,借記長期股權(quán)投資股票投資(股權(quán)投資準(zhǔn)備)!科目,貸記資本公積被投資單位外幣資本折算差額!科目。(5)被投資單位宣告分派現(xiàn)金股利或利潤時,企業(yè)按應(yīng)享有的份額,借記應(yīng)收股利!科目,貸記長期股權(quán)投資股票投資(損益調(diào)整)!科目。收到被投資單位分來的股票股利,不進(jìn)行賬務(wù)處理,但應(yīng)在備查簿中登記。此外,企業(yè)因追加投資等原因?qū)﹂L期股權(quán)
7、投資的核算從成本法改為權(quán)益法,對被投資單位有重大影響時,以股權(quán)投資的貼面價值作為初始投資成本,并在此基礎(chǔ)上計算股權(quán)投資差額。企業(yè)因減少投資等原因?qū)Ρ煌顿Y單位不再具有重大影響時,應(yīng)當(dāng)中止采用權(quán)益法,并按中止采用權(quán)益法時股權(quán)投資的賬面價值作為新的投資成本。三、權(quán)益法核算舉例關(guān)于權(quán)益法的核算,大家首先應(yīng)掌握指定用書第五章中的例11和例12。本文在此基礎(chǔ)上,再作以下舉例。例:A企業(yè)對B企業(yè)的投資占B企業(yè)有表決權(quán)資本的60%。1995年12月B企業(yè)接受捐贈機(jī)床一臺,價值26000元,預(yù)計使用4年,無殘值,直線法計提折舊。B企業(yè)1997
8、年12月出售該機(jī)床,所得收入11000元,發(fā)生清理費(fèi)用800元。A、B企業(yè)所得稅率均為33%。1.被投資單位B企業(yè)會計處理(1)1995年12月接受捐贈時:借:固定資產(chǎn)26000貸:資本公積接受捐贈資產(chǎn)準(zhǔn)備17420遞延稅款8580(2)1997年12月出售機(jī)床時:借:固定資產(chǎn)清理1300
