增持和減持長(zhǎng)期股權(quán)投資的處理.docx

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1、增持和減持長(zhǎng)期股權(quán)投資的處理作者：劉萬(wàn)椿長(zhǎng)期股權(quán)投資有成本法和權(quán)益法兩種核算方法，分別適用于不同的對(duì)象。在企業(yè)增持或減持對(duì)被投資單位的股權(quán)時(shí)，往往需要在會(huì)計(jì)上轉(zhuǎn)換核算方法，或者由成本法轉(zhuǎn)換成權(quán)益法，或者由權(quán)益法轉(zhuǎn)換成成本法。趙翠梅女士發(fā)表于《上海注冊(cè)會(huì)計(jì)師》2013年第1期上的論文“分步處置對(duì)子公司股權(quán)投資的會(huì)計(jì)處理”對(duì)此作了部分論述；力生先生發(fā)表于《上海注冊(cè)會(huì)計(jì)師》2013年第2期上的論文“不喪失控制權(quán)時(shí)商譽(yù)的計(jì)量—另眼看講解之四”也對(duì)處置子公司部分股權(quán)、但不喪失控制權(quán)時(shí)商譽(yù)要不要按處置比例同步結(jié)轉(zhuǎn)給出了自己的見解。兩文對(duì)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)均裨益菲淺。筆者今不揣冒昧，續(xù)接上述兩文

2、，將企業(yè)增持和減持長(zhǎng)期股權(quán)投資可能遇到的各種情況予以羅列、歸納，并配以案例，希冀對(duì)在轉(zhuǎn)換核算方法時(shí)，要不要對(duì)增持或減持前的長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值進(jìn)行追溯調(diào)整、追加投資時(shí)的投資溢價(jià)能不能繼續(xù)列入合并財(cái)務(wù)報(bào)表上的商譽(yù)、處置部分股權(quán)時(shí)原投資溢價(jià)在個(gè)別報(bào)表和合并報(bào)表上究竟如何處理等問(wèn)題，表述個(gè)人見解，僅作為一家之言，就教于業(yè)內(nèi)先進(jìn)；也是兼作對(duì)上述力生先生論文的再商榷，希望通過(guò)討論，增進(jìn)共識(shí)。在會(huì)計(jì)上，長(zhǎng)期股權(quán)投資是指資產(chǎn)所有者將其擁有的某些資產(chǎn)讓渡給其他單位，以換取對(duì)其他單位持有期限一年以上的股東權(quán)益，旨在通過(guò)利潤(rùn)分配、股權(quán)增值等方式來(lái)增加財(cái)富或謀取其他利益。長(zhǎng)期股權(quán)投資會(huì)計(jì)因投

3、資方投資后對(duì)被投資單位在經(jīng)營(yíng)、管理和財(cái)務(wù)上的不同影響采用兩種不同的核算方法，即成本法核算和權(quán)益法核算。一、兩種核算方法各自的適用對(duì)象及核算要點(diǎn)（一）按成本法核算成本法，是指長(zhǎng)期股權(quán)投資按成本計(jì)價(jià)的方法。1、適用成本法核算的對(duì)象(1)能夠?qū)嵤┛刂频淖庸?但在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)按權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整)；(2)不具有控制、共同控制或重大影響、并且在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資。2、成本法核算的要點(diǎn)(1)初始投資或追加投資時(shí)，按照初始投資或追加投資時(shí)的成本增加長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。(2)除取得投資時(shí)實(shí)際支付的價(jià)款或?qū)r(jià)中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利

4、潤(rùn)外，按照享有被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)確認(rèn)投資收益，不管有關(guān)利潤(rùn)分配是屬于對(duì)取得投資前還是取得投資后被投資單位實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)的分配。（這改變了之前“確認(rèn)為當(dāng)期投資收益的數(shù)額限于被投資單位接受投資后產(chǎn)生的累計(jì)凈利潤(rùn)的分配額，超過(guò)的部分作為投資成本的收回”的規(guī)定，產(chǎn)生了在某些情況下可能會(huì)出現(xiàn)高估當(dāng)期損益的現(xiàn)象。為此，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則又規(guī)定了在確認(rèn)自被投資單位應(yīng)分得的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)后，應(yīng)關(guān)注長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值是否存在大于享有被投資單位凈資產(chǎn)賬面價(jià)值的份額等情況。出現(xiàn)該等情況時(shí)，應(yīng)進(jìn)行減值測(cè)試，在必要時(shí)計(jì)提減值準(zhǔn)備。）（3）處置投資時(shí)，其賬面價(jià)值與實(shí)際取得價(jià)款的差額，計(jì)入當(dāng)期損

5、益。（二）按權(quán)益法核算權(quán)益法，是指長(zhǎng)期股權(quán)投資以初始投資成本計(jì)量后，在投資持有期間根據(jù)享有被投資單位所有者權(quán)益的份額的變動(dòng)對(duì)投資的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整的方法。1、適用權(quán)益法核算的對(duì)象(1)具有共同控制的合營(yíng)企業(yè)；(2)具有重大影響的聯(lián)營(yíng)企業(yè)。2、權(quán)益法核算的要點(diǎn)(1)初始投資時(shí)初始投資成本大于應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，不調(diào)整投資成本；反之，兩者差額應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益，并同時(shí)調(diào)整投資成本。(2)期末按應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益的份額，確認(rèn)投資損益，并調(diào)整投資賬面價(jià)值。在確認(rèn)應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)被投資單位凈損益的份額時(shí)，以取得投資時(shí)被投資單位各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)等的公

6、允價(jià)值為基礎(chǔ)對(duì)賬面凈利潤(rùn)進(jìn)行調(diào)整后確認(rèn)。(3)被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，相應(yīng)減少投資賬面價(jià)值。(4)對(duì)被投資單位發(fā)生的凈虧損，以投資賬面價(jià)值以及其他實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對(duì)被投資單位凈投資的長(zhǎng)期權(quán)益(如：長(zhǎng)期應(yīng)收款等)減記至零為限，投資企業(yè)負(fù)有承擔(dān)額外損失義務(wù)的除外。被投資單位以后實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)的，投資企業(yè)在其收益分享額彌補(bǔ)未確認(rèn)的虧損分擔(dān)額后，恢復(fù)確認(rèn)收益分享額。(5)對(duì)被投資單位除凈損益以外的所有者權(quán)益的其他變動(dòng)，調(diào)整投資賬面價(jià)值并計(jì)入所有者權(quán)益。(6)處置投資時(shí)，其賬面價(jià)值與實(shí)際取得價(jià)款的差額，計(jì)入當(dāng)期損益。同時(shí)，原由于被投資單位除凈損益以外的所有者權(quán)益的其他變動(dòng)而計(jì)入所

7、有者權(quán)益的，處置時(shí)按相應(yīng)比例轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。二、長(zhǎng)期股權(quán)投資增持的會(huì)計(jì)處理（一）由10%變更為30%：由無(wú)重大影響變?yōu)榫哂兄卮笥绊懟蚬餐刂飘?dāng)企業(yè)通過(guò)增持股份（單方面增資或從其他股東處購(gòu)買股份），對(duì)被投資單位由不具有控制、共同控制或重大影響變?yōu)榫哂兄卮笥绊懟蚬餐刂茣r(shí)，在會(huì)計(jì)上就要求由成本法核算轉(zhuǎn)換為權(quán)益法核算。在自成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法時(shí)，應(yīng)區(qū)分原持有長(zhǎng)期股權(quán)投資以及新增長(zhǎng)期股權(quán)投資兩部分分別處理：1、原持有長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面余額與按照原持股比例計(jì)算確定應(yīng)享有原取得投資時(shí)被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額之間的差額，屬于通過(guò)投資作價(jià)