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1、債務重組的會計準則探析 [摘要]本文通過對新舊債務重組會計準則的對比研究，著重闡述了新債務重組會計準則的進步性與合理性，其主要表現在定義、重組資產的計量屬性、債務重組中損益的確認處理方式以及在報表中的披露事項等方面。同時，也分析了新準則產生的影響。最后，對債務重組會計準則提出了一些改進建議?！ 關鍵詞]債務重組；公允價值；重組損益 財政部于1998年6月I2日發(fā)布了《企業(yè)會計準則——債務重組》，對企業(yè)負債進行重新組合的行為進行了規(guī)范，并自1999年1月1日在全國范圍內施行。該準則自實施以來，在很大程度上規(guī)范了企業(yè)債務重
2、組的會計處理，提高了會計信息質量。但隨著市場經濟的不斷發(fā)展，該準則在執(zhí)行過程中慢慢地就出現了一些問題。為了進一步規(guī)范債務重組準則，對該準則又作了修訂，并于2001年1月1日在全國范圍內施行。隨著國際化程度的深入，為了實現我國會計處理規(guī)范與國際會計慣例的趨同，以及我國會計準則建設新的跨越和突破，使我國真正擁有能夠與其他國家溝通的國際通用商業(yè)語言，我國又于2006年2月15日由財政部發(fā)布新的會計準則體系(以下稱之為新準則)，自2007年1月起在上市公司范圍內實施，鼓勵其他企業(yè)執(zhí)行。新會計準則債務重組的貫徹和實施，對加強會計信息的相關
3、性，提高企業(yè)會計信息的質量，建立和完善企業(yè)制度，促進社會主義市場經濟的發(fā)展都將發(fā)揮重要的作用?！ ∫?、新債務重組會計準則的進步性 1．新準則的債務重組定義更符合我國當前的實際情況。新準則的債務重組是指在債務人發(fā)生財務困難的情況下，債權人按照其與債務人達成的協(xié)議或法院的裁定作出讓步的事項。而舊準則的債務重組是指債權人按照其與債務人達成的協(xié)議或法院的裁決同意債務人修改債務條件的事項。兩者最大的差別就是舊準則認為只要修改了債務條件，不管債權人有沒有讓步都是債務重組。新準則認為，在“債務人發(fā)生財務困難的情況下”，只有債權人讓步
4、時，才能定義為債務重組。將“讓步”作為判斷債務重組的基本標準．突出了債務人發(fā)生財務困難的前提和債權人最終讓步的業(yè)務實質。只有在讓步的情況下才是新準則規(guī)定的債務重組，適用債務重組具體準則。舊準則的定義沒有“在債務人發(fā)生財務困難的情況下”這個前提條件，適用范圍似乎過于寬泛，易于造成不恰當的誘導，只要雙方認為需要就可以達成協(xié)議進行債務重組，從而改善企業(yè)資金結構，使資產負債率達到一個符合自己需要的水平。這肯定有悖于市場中利用制度來規(guī)范企業(yè)行為的初衷。新準則的定義符合我國當前的實際情況。一般來說，需要進行債務重組的企業(yè)就是因為沒有能力如約
5、履行償債義務，如果債權人不作適當的讓步，會使瀕臨困境的企業(yè)更加雪上加霜，反而不利于我國經濟的整體健康運行，這樣做肯定會給債權人帶來損失，但是比較符合我國的實際情況。 2．“或有應付金額”和“或有應收金額”的概念在會計實務中更具有可操作性。舊準則在第2條分別給出了“或有支出”和“或有收益”的定義，但在新準則中把這兩個術語改為了“或有應付金額”和“或有應收金額”。提法雖有變化，但概念卻元實質性變化。但是，這兩個概念在會計實務中更具有操作性，按新準則附有或有條件的債務重組，對于債務人而言，修改后的債務條款如涉及或有應付金額，且該或有
6、應付金額符合或有事項中有關預計負債確認條件的，債務人應當將該或有應付金額確認為預計負債，這樣在會計實務的操作中有了參考的具體標準。同時，也與《或有事項準則》的規(guī)定相統(tǒng)一。對債權人而言，修改后的債務條款如涉及或有應收金額，不應當確認或有應收金額，不得將其計入重組后債權的賬面價值。根據謹慎性原則，或有應收金額屬于或有資產，或有資產不予確認。只有在或有應收金額發(fā)生時，才計入當期損益，這與《或有事項會計準則》中的或有資產不予確認的規(guī)定也是一致的，從而保持了會計準則內在邏輯的一致性?！ ?．引入最佳的計量屬性——公允價值。公允價值計量模式
7、，是指以市場價值或未來現金流量的現值作為資產和負債的主要計量屬性的會計模式。新會計準則對計量屬性做出了重大調整，不再強調歷史成本為基礎計量屬性，全面引入公允價值、現值等計量屬性。事實上，以公允價值為計量基礎具有很多優(yōu)點：(1)體現了與國際會計準則的接軌。在國際會計準則委員會和美國會計準則委員會制定的會計準則中比較側重于公允價值的應用，以體現會計信息的相關性。近幾年來，我國企業(yè)在國外的投融資活動愈來愈多，而且國際上廣為提倡“國際會計協(xié)調化”。為了同國際經濟活動規(guī)則和會計規(guī)則接軌，我國在制訂會計規(guī)范時也應該向國際準則看齊。(2)符合
8、我國現實的需要。在我國市場經濟已有很大的發(fā)展，生產要素市場和資本市場也不斷發(fā)展和完善，比如房地產交易市場在很多城市都很活躍，為資產評估中市場價格的取得提供了充分的資料。同時，我國證券市場的公眾投資者經過十幾年的磨煉已趨于理性化，股票的市價在一定程度上反映了企業(yè)的
