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1、關(guān)于商譽問題的探討自從產(chǎn)生商譽概念以來，國外的學(xué)者就對商譽的有關(guān)問題進行了不懈的探索。過去在傳統(tǒng)的會計模式下，有關(guān)商譽的許多理論和會計處理方法等都是與其經(jīng)濟環(huán)境和實質(zhì)容相對應(yīng)的，對商譽的處理比較簡單。例如我國過去就未對商譽進行相關(guān)的會計準則定義和闡述，只用“合并價差”來處理西方人眼中所謂的商譽。隨著經(jīng)濟的發(fā)展特別是知識經(jīng)濟的到來，企業(yè)購并活動日益頻繁，在合并活動中體現(xiàn)出來的合并商譽相對于其他可辨認資產(chǎn)如固定資產(chǎn)、存貨等在企業(yè)的整體價值中所占的比重越來越來大，其對企業(yè)經(jīng)濟利益的貢獻也越來越不容忽視。
2、由于合并商譽的備受關(guān)注，許多學(xué)者也漸漸地把焦點放在自創(chuàng)商譽、負商譽等問題上。我國最新的企業(yè)會計準則對商譽問題也提出了新的處理方法。一、有關(guān)商譽的幾個基本問題（一）商譽產(chǎn)生的時代背景及其概念“商譽”最早是商業(yè)上的詞匯，但卻是由司法界首先定義的，1859年英國一件法庭案例中司法官對商譽下了這樣的定義：“商譽意指舊企業(yè)在從事經(jīng)濟活動中所取得的一切有利條件，包括地理位置、商號等有關(guān)的一切，以及與企業(yè)經(jīng)營有聯(lián)系，并由于它們能使企業(yè)受益的一切有利條件[1]”，這個概念在英國法庭一直沿用到20世紀初。19世紀末
3、，經(jīng)過工業(yè)革命，資本主義經(jīng)濟有了長足的發(fā)展，此時的商譽普遍被理解為能使企業(yè)獲得更多收益的業(yè)主與顧客之間的友好關(guān)系。而到了本世紀初，企業(yè)的優(yōu)勢已不完全取決于業(yè)主與顧客之間的關(guān)系，而要從部管理、生產(chǎn)組織、銷售環(huán)節(jié)等各方面努力擁有某些方面的優(yōu)勢才能獲得較同類型其他企業(yè)更高的利潤，即超額利潤。因此，這時將能導(dǎo)致一個企業(yè)比其他企業(yè)獲得更多(超額)利潤的一切因素都稱為商譽。20世紀40年代以來，會計界逐漸形成了幾種有代表性的商譽觀點，即超額盈利觀、剩余價值觀和無形資源觀。????1．超額盈利觀此觀點認為商譽是
4、超額盈利的那部分價值，是一項資產(chǎn)，能使企業(yè)具有未來的服務(wù)潛力或使企業(yè)具有一定的盈利能力。它是與企業(yè)整體結(jié)合在一起的，無法單獨辨認，其價值只有通過作為整體所創(chuàng)造的超額利潤才能集中表現(xiàn)出來。這種觀點并未真正地解釋完整的商譽概念，而只是提供了商譽的計量方法，因為商譽的經(jīng)濟容之一是超額盈利，但并不是所有能獲得超額利潤的因素都能納入商譽之中，企業(yè)許多其他資產(chǎn)如果利用得當(dāng)也能獲得超額利潤。2．剩余價值觀此觀點認為商譽是企業(yè)總體價值與單項可辨認有形資產(chǎn)和無形資產(chǎn)價值的未來現(xiàn)金凈流量貼現(xiàn)值的差額。與“超額盈利觀”
5、本質(zhì)上是一樣的。由于未來超額利潤很難直接確定，要在實際工作中計量商譽則困難重重。人們便設(shè)想從能夠較準確計量的那些資產(chǎn)入手，即先確認單項有形資產(chǎn)和可辨認無形資產(chǎn)的未來現(xiàn)金凈流量的貼現(xiàn)值，再計算企業(yè)總體價值與這一價值的差額，將差額確認為商譽。而實際上這種差額還包含了許多非商譽的東西如可能是出于并購企業(yè)的戰(zhàn)略考慮，如此計量就夸大了商譽的價值，且以收購價格的高低決定商譽價值是不妥善的，容易導(dǎo)致企業(yè)通過并購來操縱利潤。3．無形資源觀此觀點認為商譽是企業(yè)各種未入賬的無形資源，諸如優(yōu)越的地理位置、良好的企業(yè)聲譽
6、、廣泛的社會關(guān)系、卓越的管理隊伍和優(yōu)秀的員工等。這里把商譽認為是一種未入賬的無形資源是不確切的，因為并不是所有的無形資源都是商譽，也并非所有的商譽都不入賬，如在控股合并方式下，當(dāng)收購方支付的價款高于對方各項凈資產(chǎn)的賬面價值之和時，收購企業(yè)的賬上就始終記錄了“商譽”這項無形資產(chǎn)?；谝陨蠋追N商譽觀，世界各國對商譽的定義各不相同。英國第22號標(biāo)準會計慣例公告(SSAP22)《商譽會計》將商譽定義為：“商譽是企業(yè)的總體價值與企業(yè)可分離凈資產(chǎn)公允價值總額之差[1]”，美國會計原則委員會第17號意見書(AP
7、BOpinionNo.17)將商譽定義為“被收買公司的成本超過其可辨認凈資產(chǎn)價值的差額[1]”，我國新《企業(yè)會計準則第20號——企業(yè)合并》中提到：“購買方對合并成本大于合并中取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的差額，應(yīng)確認為商譽[1]”。以上集中定義都是從超額盈利觀和剩余價值觀的角度對商譽進行定義的。而澳大利亞第18號會計準則公告(SAS18)將商譽定義為“不可辨認資產(chǎn)所能帶來的未來利益[1]”，比較接近無形資源觀點?！ ∩套u是一項資產(chǎn)，這在會計界已經(jīng)達成了共識，故應(yīng)采用定義資產(chǎn)的方法來定義商
8、譽，同時還要能體現(xiàn)商譽的本質(zhì)特征即商譽能使企業(yè)在未來獲得超額經(jīng)濟利益。傳統(tǒng)的商譽觀都認為商譽是不可辨認的，我認為自創(chuàng)商譽是不可辨認的，但可在并購發(fā)生時成為可辨認和可計量的。我國新《企業(yè)會計準則》中將無形資產(chǎn)描述為企業(yè)擁有或者控制的沒有實物形態(tài)的可辨認非貨幣性資產(chǎn)[2]，因此該準則只確認可以辨認的外購商譽，而不確認無法辨認、無法明確區(qū)分成本的自創(chuàng)商譽。據(jù)此，我認為超額盈利觀和無形資源觀都是從某個側(cè)面描述了商譽，但是不完整，把這兩種觀點綜合起來對商譽進行定義將更加合理。綜上，商譽是企業(yè)
