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1、稅務稽查研究論文1、背景與問題自1996年實行稅收征管改革，推行新的稅收征管模式以來，雖然我國稅務稽查制度已得到長足的發(fā)展，但仍然存在諸多問題，無論在法律定位還是機構設置方而，無論在理論建構還是制度設計方面，都存在著一些矛盾、沖突和偏差?！?）稅務槍查的冃標及其法律定位稅務稽查的目標與法律定位，是稅務稽查整體制度構建的基石。目標與任務的明確是稅務稽查制度存在的基本出發(fā)點，而法律定位的清晰則是稅務稽查制度的合法性和效率性依據。但我國現有的制度體系不僅對稅務稽查沒有明確的界定，同時現行有效的規(guī)范性文件之間也存在不一致或矛盾之處，導致對稅務稽查基本內涵和外延的不明確。1?法律層面的制度缺失。我國現有
2、法律和行政法規(guī)并沒有對稅務稽查進行明確的界定?！吨腥A人民共和國稅收征收管理法））（以下簡稱《稅收征管法》）只在第11條規(guī)定“稅務機關負責征收、管理、稽查、行政復議的人員的職責應當明確，并相互分離、相互制約”，除此之外再無對“稽查”的表述。我們可以將之理解為稅務稽查的最終目標同征收、管理等都是服務于稅法功能與稅收法治的實現，只是在具體實現的途徑上有所不同，并且必須與征管等職能嚴格執(zhí)行“相互分離、相互制約”。在《稅收征管法實施細2則》中,也并未對稅務稽查制度進行明確，只是對《稅收征管法》第14條【2】關于稅務機構設置方面進行了說明，《稅收征管法實施細則》第9條規(guī)定：“按照國務院規(guī)定設立的并向社會公
3、告的稅務機構,是指省以下稅務局的稽查局?；榫謱Ｋ就刀?、逃避追繳欠稅、騙稅、抗稅案件的查處?！钡@種專司職責是否就是稅務稽查的全部職責，或者說稅務稽查是否還存在著廣義與狹義的區(qū)分，若存在種種區(qū)分在現實制度中的具體反映又當為何？除此Z外，對于稽查機構的職能等再未明確，只在第六章“稅務檢查”部分規(guī)足，“稅務機關應當制定合理的稅務稽查工作規(guī)程”o因此，從立法法意義上的“法律”體系理解，能夠準確界定、有效規(guī)范稅務稽查基礎制度的“法律”并不存在，這種法律定位上的缺失不僅使得稅務稽查制度缺乏基本的法律依據，也使得稅務稽查制度在具體實施中更多地依賴于稅務部門的通告，更使得其合法性與正當性受到社會的質疑。?規(guī)
4、范性文件的沖突矛盾。由于法律層面的制度缺失，對于稅務稽查的理解和實踐操作，更多地表現為以稅務部門發(fā)布的通告等為依據。2001年《稅收征管法》修訂后，新的稅務稽查工作規(guī)定一直沒有出臺。因此，1995年國家稅務總局發(fā)布的《稅務稽查工作規(guī)程））（國稅發(fā)「1995）226號）成為指導稅務稽查工作的具有普遍約束力的制度規(guī)范。該規(guī)程規(guī)定了稅務稽查的基本任務是“依照國家稅收法律、法規(guī)、查處稅收違法行為，保障稅收收人，維護稅收秩序，促進依法納稅，保證稅法的實施”。同時規(guī)定，“稅務稽查是稅務機關依法對納稅人、扣繳義務人履行納稅義務、扣繳義務情況所進行的稅務檢查和處理工作的總稱。稅務稽查包括日?；?、專項稽查、專
5、案稽查等”。這一定義成為人們研究稅務稽查制度的普遍出發(fā)點?？梢娫诖耍岸悇栈椤备拍畹耐庋虞^廣。但隨著稅務稽查制度的發(fā)展,尤其是隨著《稅收征管法》的修訂，對于稅務稽查的外延，在國家稅務總局發(fā)布的諸多文件中已經受到一定的限制和縮小。如2003年國家稅務總局發(fā)布的《關于進一步加強稅收征管基礎工作若干問題的意見））（國稅發(fā)[2003]124號）就將對納稅人、扣繳義務人履行納稅義務的H常性檢查及處理劃歸基層征收管理機構，稅務稽查的主要任務在具體的實施過程中，日益被定位于"通過查處涉稅違法案件，整頓和規(guī)范稅收秩序”?！?】雖然《稅收征管法》2001年修訂后，并沒有發(fā)布專門的稅務稽查工作規(guī)程，但從制度運行
6、來看，修訂前與《稅收征管法》不合的若干制度，也在逐漸地被稅務部門新的通告所取代，“法”與規(guī)范性文件之間的沖突也逐步得到了解決。盡管文本意義上沖突逐漸消洱，但稅務稽查仍然缺乏統一、明確的法律定位，其內涵、職能不清，突出地反映在外延一稅務稽查機構的設置與職能方面，即稅務稽查機構的法律定位問題同樣沒有得到很好的解決。（二）稅務稚查機構的法律定位稅務稽查機構是稅務稽查職能實現的物質基礎，一方面稅務稽查機構的合理建構取決于稅務稽查法律職能的統一與明確，另一方面稅務稽查機構職能的有效發(fā)揮將促進稅務稽查功能與目標的實現，從而推進整體稅收法治與和諧社會的建構。但如前所述，稅務稽查的定位不明，影響了在制度推進中
7、稅務稽查機構本身的定位及其職能、職權的實現與完善。1?稅務稽查機構的職能。根據《稅收征管法實施細則》第9條的規(guī)定，稽查局專司偷稅、逃避追繳欠稅、騙稅、抗稅案件的查處。雖然規(guī)定了稽查局的四項專司職能，但是否這就是稽查機構的全部職能，日?；?、專項稽查、專案稽查等職能是否全部歸屬于稽查機構，還是在稅務系統內部有更細致的分工，這在法律上也沒有得到明確。該條第2款規(guī)泄“國家稅務總局應當明確劃分稅務局和稽查
