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1、審計研究方法的再思考一、引言“工欲善其事，必先利其器?！睂徲嬂碚撗芯糠椒ㄗ鳛檎J識審計理論和審計實踐的橋梁和中介，在審計理論研究中具有重要作用。只有掌握科學、適當?shù)难芯糠椒?，才能在審計理論研究中取得事半功倍的效果。而審計研究中“?guī)范”與“實證”之爭由來已久，如何正確處理兩者之間的關系成為學界急待解決的嚴峻課題。真正意義上的審計理論研究以羅伯特·K·奠茨和侯賽因-A·夏拉夫在1961年出版的《審計哲學》為標志。從此至20世紀70年代是傳統(tǒng)的研究時期，這一階段所采用的方法稱為“規(guī)范研究”(NormativeStudy)。這個時期的研究通常以一定的價值判斷為基礎，提出某些標準作為分析處
2、理審計問題的標準，并研究如何才能符合這些標準。20世紀60年代末、70年代初起，“實證研究”(PositiveSludy)異軍突起。經(jīng)濟學成為實證理論的主要推動力量，實證研究方法首先通過金融經(jīng)濟學和金融理論進人審計研究領域。1976年，詹森(Jensen)發(fā)表《羅切斯特學派宣言》，反對以特定價值判斷為指導的傳統(tǒng)研究方法，提倡要建立實證研究理論。到了20世紀80年代，實證研究方法已成為西方會計和審計理論研究中的主流派。美國會計學會資深期刊《會計評論》(AccountingRevieics)、《會計論叢》(IssuesinAccounting)也不接受純理論性的文章、論述方法論問題
3、的文章或論述不使用大規(guī)模樣本檢驗的文章(鮑勃·瑞安，1992)。1999年我國才出現(xiàn)第一篇實證審計文章，成果相對來說也少些。但是，經(jīng)過近10年的發(fā)展，我國審計實證研究也已經(jīng)取得了長足的發(fā)展，在審計收費、審計師變更、審計意見影響因素等領域得出了不少富有啟發(fā)性的研究結論。二、“規(guī)范”與“實證”審計的博弈分析(一)規(guī)范審計研究的優(yōu)缺點根據(jù)“休謨鍘刀”的論斷，我們認為，規(guī)范審計研究是探討關于審計“應該是什么”的方法論，它通過一系列審計準則的規(guī)范性要求，從邏輯高度上概括或指明最優(yōu)化審計實踐應該是什么。(1)規(guī)范審計研究的優(yōu)點。一是研究方法成熟。歸納法或演繹法是規(guī)范審計研究主流方法，這兩種
4、方法發(fā)展歷史悠久，邏輯性強，容易掌握，易于理解。二是適用范圍較廣。規(guī)范法可以不受預定的模式束縛，把理論概念或結論建立在大量現(xiàn)象的基礎上。既能適應審計基本理論的研究，也能適應審計基本概念及審計應用理論的研究；既可從理論命題推導出事實命題，也可用來解釋已知的審計理論或?qū)徲嬓袨?毛洪濤，2003)。三是研究結論針對性較強。規(guī)范審計一般圍繞確立的審計課題去搜集相關資料，繼而通過對資料的整理分析得出具有針對性的研究結論，可以做到具體問題具體分析(陳玲，2004)。(2)規(guī)范審計研究的缺陷。一是價值不中立。規(guī)范審計研究強調(diào)價值判斷，研究者的個人價值偏好會影響所搜集的資料和對研究結果的解釋，
5、進而影響到研究結論的客觀性。二是邏輯前提缺乏檢驗。規(guī)范審計研究強調(diào)證實性而不強調(diào)證偽性。但為證實論點所依據(jù)的邏輯起點假設卻未經(jīng)過驗證，很多理論，仍屬于學術上的推論。推導結論的正確與否取決于前提假設，如果前提假設錯誤，則結論就成為空中樓閣。三是定性描述難以識別審計問題的本質(zhì)現(xiàn)象。規(guī)范審計研究無論是演繹法還是歸納法都是側(cè)重定性分析而忽略定量分析，純粹的定性分析難以揭示事物間微妙的區(qū)別和聯(lián)系，難以深入剖析各種審計現(xiàn)象的規(guī)律性，其結論因不具備可檢驗性而降低可信性和可操作性。(二)實證審計的優(yōu)缺點 實證審計研究是描述關于審計現(xiàn)象“是什么”的方法論，它為解釋現(xiàn)行審計實踐和預測未來審計實務提
6、供理論依據(jù)。(1)實證審計研究的優(yōu)點。一是精確具體。以經(jīng)驗數(shù)據(jù)為基礎的實證審計突出數(shù)學在建模和數(shù)據(jù)分析中的作用(黃海玉，2002)，通過定量深入剖析各種經(jīng)濟現(xiàn)象的規(guī)律性，既能使人們對經(jīng)濟現(xiàn)象的認識具體化和精確化，又可減少由于概念、運算手段等方面的不確切而產(chǎn)生的無謂爭論。數(shù)學分析方法的運用，可以超越現(xiàn)實的觀察，并推導出新結果，發(fā)現(xiàn)直覺無法獲得的關聯(lián)關系，從數(shù)據(jù)中最大程度地吸取有用信息，減少分析中的表面化和偶然性，從而提升審計學理論的科學性，特別是其具體論斷的可操作性和可檢驗性。基于這一點，使得監(jiān)管部門有可能擺脫審計尋租、政治游說等道德觀念的外部性困擾，在審計理論的許多論斷上達到某
7、種一致性，并且在其立場上保持某種中立性。二是拓寬了審計研究領域。實證審計重視對審計主體行為及其動機的研究，大量引進了經(jīng)濟學的研究成果，如產(chǎn)權理論、契約理論、企業(yè)理論。為解釋和預測審計實務提供了新的概念框架，把審計研究的領域擴展到資本市場研究，如審計意見與資本市場的關系等，從而使我們對審計理論的認識又更進了一步。三是遏制學術腐敗。實證審計不做重復性研究，每項研究都是在前人的基礎上，為所研究領域增添新內(nèi)容、創(chuàng)造新理論。實證研究為防止剽竊、抄襲他人學術成果，扭轉(zhuǎn)不良學術風氣提供平臺。四是突出預測功
