——重大非常規(guī)交易

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1、附件3：中國注冊會計師審計準則問題解答第3號——重大非常規(guī)交易（征求意見稿）問題清單：一、什么是重大非常規(guī)交易？二、如何識別重大非常規(guī)交易并評估與其相關的重大錯報風險？三、如何應對與重大非常規(guī)交易相關的重大錯報風險？四、在項目質量控制復核過程中，對重大非常規(guī)交易有何考慮？五、在對財務報表形成審計意見時，對重大非常規(guī)交易有何考慮？六、如何與治理層溝通重大非常規(guī)交易？七、審計工作記錄方面對重大非常規(guī)交易有何考慮？1重大非常規(guī)交易，特別是臨近會計期末發(fā)生的、在作出“實質重于形式”判斷方面存在困難的重大非常規(guī)交易，為被審計單位編制虛假財務報告提供了機會。被審計單位從事交易的

2、目的可能是為了對財務信息做出虛假陳述或掩蓋侵占資產的行為。中國注冊會計師審計準則要求注冊會計師在識別、評估和應對財務報表重大錯報風險時，對重大非常規(guī)交易給予特別關注。本問題解答旨在提醒注冊會計師切實履行與重大非常規(guī)交易相關的責任，并幫助注冊會計師在財務報表審計工作中恰當識別、評估和應對由此產生的重大錯報風險。一、什么是重大非常規(guī)交易？答：重大非常規(guī)交易是注冊會計師在審計工作中發(fā)現的被審計單位超出正常經營過程的重大交易，或基于對被審計單位及其環(huán)境的了解以及在審計過程中獲取的其他信息，認為顯得異常的重大交易。重大非常規(guī)交易的例子可能包括：（1）復雜的股權交易，如公司重組

3、或收購；（2）與處于公司法制不健全的國家或地區(qū)的境外實體之間的交易；（3）對外提供廠房租賃或管理服務，而沒有收取對價；（4）具有異常大額折扣或退貨的銷售業(yè)務；（5）循環(huán)交易，如售后回購交易；（6）在合同期限界滿之前變更條款的交易；（7）采用特殊交易模式或創(chuàng)新交易模式；（8）交易標的對交易對手而言不具有合理用途；（9）交易價格明顯偏離正常市場價格。2二、如何識別重大非常規(guī)交易并評估與其相關的重大錯報風險？答：實施風險評估程序了解被審計單位及其環(huán)境，為注冊會計師識別重大非常規(guī)交易提供了重要基礎。為此，注冊會計師需要了解與被審計單位業(yè)務性質、組織結構和經營特征相關的事項。

4、這些事項包括被審計單位的業(yè)務類型、產品和服務的種類以及關聯方等。注冊會計師還需要考慮影響被審計單位所屬行業(yè)的相關事項，例如行業(yè)會計慣例、競爭環(huán)境以及財務趨勢和比率等。在實施下列審計程序時，注冊會計師應當特別關注重大非常規(guī)交易的存在。（一）詢問根據《中國注冊會計師審計準則第1141號—財務報表審計中與舞弊相關的責任》的規(guī)定，注冊會計師應當詢問被審計單位的管理層和其他人員，以確定其是否知悉任何影響被審計單位的舞弊事實和舞弊嫌疑或舞弊指控。詢問對象應當包括參與生成、處理或記錄復雜或非常規(guī)交易的被審計單位雇員及指導和監(jiān)督他們的上級。（二）實施分析程序實施分析程序可能有助于注

5、冊會計師識別未注意到的被審計單位的情況，并可能有助于評估重大錯報風險。注冊會計師在計劃審計工作階段實施分析程序時，需要將識別重大非常規(guī)交易作為實施分析程序的目的之一。（三）考慮舞弊風險因素注冊會計師考慮獲取的被審計單位及其環(huán)境信息（包括重大非常規(guī)交易），是否表明存在一個或多個舞弊風險因素。與重大非常規(guī)交易有關的舞弊風險因素的例子包括：（1）從事超出正常經營過程的重大關聯方交易；3（2）與未經審計或由其他會計師事務所審計的關聯企業(yè)進行超出正常經營過程的重大交易；（3）重大、異?；蚋叨葟碗s的交易，特別是臨近會計期末發(fā)生的、在作出“實質重于形式”判斷方面存在困難的重大非常

6、規(guī)交易。上述交易為被審計單位編制虛假財務報告提供了機會。（四）了解與會計分錄相關的控制注冊會計師應當了解與會計分錄相關的控制，這些分錄包括用以記錄非經常性的、異常的交易或調整的非標準會計分錄。（五）測試日常會計核算過程中作出的會計分錄注冊會計師應當測試日常會計核算過程中作出的會計分錄以及編制財務報表過程中作出的其他調整是否適當。為此，注冊會計師應當：（1）向參與財務報告過程的人員詢問與處理會計分錄和其他調整相關的不恰當或異常的活動；（2）選擇在報告期末作出的會計分錄和其他調整；（3）考慮是否有必要測試整個會計期間的會計分錄和其他調整。《中國注冊會計師審計準則第121

7、1號——通過了解被審計單位及其環(huán)境識別和評估重大錯報風險》指出，重大非常規(guī)交易很可能導致特別風險。《中國注冊會計師審計準則第1323號——關聯方》規(guī)定，注冊會計師應當將識別出的、超出被審計單位正常經營過程的重大關聯方交易導致的風險確定為特別風險。與重大非常規(guī)交易相關的風險通常很少受到日常控制的約束。根據《中國注冊會計師審計準則第1211號——通過了解被審計單位及其環(huán)境識別和評估重大錯報風險》的規(guī)定，如果認為存在特別風險，4注冊會計師應當了解被審計單位與該風險相關的控制。根據《中國注冊會計師審計準則第1323號——關聯方》的規(guī)定，注冊會計師應當詢問被審計單位的管理